회생계획인가결정 이후 대표이사의 횡령으로 고지된 소득금액변동통지에 대한 불복

회생계획인가결정 이후 대표이사의 횡령으로 고지된 소득금액변동통지에 대한 불복

 

 

             안녕하세요. 삼일회계법인 「공인회계사」 출신으로서 「서울중앙지방법원 법인파산관재인」, 「대한변호사협회 도산(회생,파산)조세법」 전문변호사」로 등재되어 있는 임종엽변호사입니다.

 

             원천징수하는 소득세는 소득금액을 지급하는 때에 그 납세의무가 성립하고, 납세의무가 성립하는 때에 특별한 절차없이 그 세액이 확정되는 이른바 ‘자동확정방식’의 조세입니다. 따라서 소득의 지급자(원천징수의무자)는 소득금액을 지급하는 때에 원천징수할 소득세를 징수하였다가 그 징수일이 속하는 다음달 10까지 관할세무서 등에 이를 납부하여야 합니다(소득세법 제128조 제1항).

 

             그런데 소득처분에 의한 의제소득(예: 대표이사의 횡령행위나 장부에 기재되지 아니한 자회사에 대한 자금지원 행위 등의 대표자인정상여)의 경우에는 현실귀속소득의 경우와 달리 당해 소득금액이 지급되었다는 사실에 과세근거를 두는 것이 아니라 소득금액이 지급된 것으로 의제하는 것에 불과하므로, 그 소득금액의 지급시기(원천징수의무의 성립·확정시기)를 법률의 규정에 의하여 정해줄 필요가 있습니다. 이에 따라 소득세법 관련규정은 소득처분에 의한 소득의 지급시기를 의제하는 규정을 두고 있고, 또한 과세관청으로서는 원천징수의무자에게 소득처분에 의한 원천징수의무가 성립되었음을 알려줄 필요성이 있는데, 이에 관한 절차가 바로 소득금액변동통지입니다(소득세법 시행령 제192조 제1항).

 

             한편 통합도산법 제118조 소정의 ‘회생절차개시 전의 원인으로 생긴 재산상의 청구권’으로서 회생채권에 해당하는지 여부는 회생절차개시결정 전에 법률에 정한 과세요건이 충족되어 그 조세채권이 성립되었는지 여부를 기준으로 하여 정해지는데, 과세관청의 소득처분과 그에 다른 소득금액변동통지가 있는 경우 원천징수의무자인 법인은 소득금액변동통지서를 받은 날에 그 통지서에 기재된 소득의 귀속자에게 당해 소득금액을 지급한 것으로 의제되어 그 때 원천징수하는 소득세의 납세의무가 성립함과 동시에 확정됩니다.

 

             오늘은 회생계획인가결정 이후 전 대표이사의 횡령행위로 인하여 과세관청이 대표자인정상여에 대한 소득금액변통통지를 고지할 경우, (1) 먼저 ① 이에 따른 원천징수의무는 회생절차개시결정 이후에 조세채무가 성립된 것으로 보아야 하므로 결국 <공익채권>이 되어 회사가 위 고지액을 전액 납부하여야 하는지, ② 아니면 이는 <회생채권>으로서 과세관청이 회생절차과정에서 채권신고를 하지 않은 이상 실효가 되었으므로 위법한 부과처분으로서 취소대상이 되는지 여부에 대하여 살펴본 후,

 

             (2) 다음으로 ① 대표이사의 횡령 그 자체로 횡령액 상당액이 사외유출되어 대표자에게 귀속되었다고 보아 대표자 인정상여로 소득처분하여 법인에게 근로소득세 원천징수의무를 지울 것인지, ② 아니면 법인이 대표자(횡령자)에 대하여 손해배상청구권을 보유하고 있는 이상 횡령금 상당의 자산이 사외유출된 것이 아니라 사내에 유보된 것으로 볼 수 있는지에 대하여 살펴보도록 하겠습니다.

 

 

 

I. 공익채권 VS 회생채권

 

1. 구 회사정리법과 통합도산법의 비교

 

구 회사정리법 제208조(공익채권)

다음에 규정된 청구권은 공익채권으로 한다.

9. 정리채권 중 원천징수하는 조세부가가치세특별소비세주세교통세 및 본세의 징수ž부과의 예에 따라 부과징수하는 교육세농어촌특별세와 특별징수 의무자가 징수하여 납부하여야 할 지방세로서 정리절차개시 당시 아직 납부기한이 경과하거나 징수하지 아니한 것

 

통합도산법 제179조[공익채권이 되는 청구권]

다음 각호의어느 하나에 해당하는 청구권은 공익채권으로 한다.

9. 다음 각목의 조세로서 회생절차개시 당시 아직 납부기한이 도래하지 아니한 것

가. 원천징수하는 조세. 다만 법인세법 제67조(소득처분)의 규정에 의하여 대표자에게 귀속되는 것으로 보는 상여에 대한 조세는 원천징수된 것에 한한다.

 

 

 

2. 구 회사정리법이 적용된 사안에서의 대법원 판례(이하 ‘구 판례’)의 태도

 

             아래 구 판례에 의하면 회생계획인가결정 이후 전 대표이사의 횡령행위로 인하여 과세관청이 대표자인정상여에 대한 소득금액변통통지를 고지할 경우, 이에 따른 원천징수의무는 회생절차개시결정 이후에 조세채무가 성립된 것으로 보아야 하므로 결국 <공익채권>이 되어 회사가 위 고지액을 전액 납부하여야 할 것입니다.

 

<대법원ﾠ2010.1.28.ﾠ선고ﾠ2007두20959ﾠ판결>

             「조세채권이 구 회사정리법(2005. 3. 31. 법률 제7428호 채무자 회생 및 파산에 관한 법률 부칙 제2조로 폐지) 제102조에서 정한 ‘정리절차개시 전의 원인으로 생긴 재산상의 청구권’으로서 정리채권에 해당하는지 여부는 회사정리절차개시결정 전에 법률에 정한 과세요건이 충족되어 그 조세채권이 성립되었는지 여부를 기준으로 하여 결정되는데, 과세관청이 법인의 대표자가 횡령한 금원에 대하여 대표자 상여로 소득처분을 하고 소득금액변동통지를 하는 경우 그에 따른 원천징수분 근로소득세의 납세의무는 소득금액변동통지서가 당해 법인에게 송달된 때에 성립함과 동시에 확정되므로, 소득금액변동통지서가 정리절차개시 후에 도달하였다면 원천징수분 근로소득세 채권은 정리절차개시 후의 원인으로 생긴 것으로서 구 회사정리법상의 정리채권에 해당하지 않는다」.

 

 

 

3. 통합도산법 제정 이후 <서울중앙지방법원 파산부의 입장> 및 <대상판례>의 태도

 

(가) 서울중앙지방법원 파산부의 입장

 

             이하의 내용은 서울중앙지방법원 파산부실무연구회, 회생사건실무(상), 박영사, 2013년, 413~414면의 내용을 그대로 요약한 것인데, 이에 의하면 회생계획인가결정 이후 전 대표이사의 횡령행위로 인하여 과세관청이 대표자인정상여에 대한 소득금액변통통지를 고지할 경우 이는 <회생채권>으로서 과세관청이 회생절차과정에서 채권신고를 하지 않은 이상 실효가 되었으므로 위법한 부과처분으로서 취소대상이 될 것입니다.

 

             법은 아래에서 보는 바와 같이 공익채권이 되는 조세 등의 채권의 범위를 축소하여 채무자의 회생을 도모하는 방향으로 변경되었다.

 

구 회사정리법 제208조(공익채권)

다음에 규정된 청구권은 공익채권으로 한다.

9. 정리채권 중 원천징수하는 조세부가가치세특별소비세주세교통세 및 본세의 징수ž부과의 예에 따라 부과징수하는 교육세농어촌특별세와 특별징수 의무자가 징수하여 납부하여야 할 지방세로서 정리절차개시 당시 아직 납부기한이 경과하거나 징수하지 아니한 것

 

통합도산법 제179조[공익채권이 되는 청구권]

다음 각호의어느 하나에 해당하는 청구권은 공익채권으로 한다.

9. 다음 각목의 조세로서 회생절차개시 당시 아직 납부기한이 도래하지 아니한 것

가. 원천징수하는 조세. 다만 법인세법 제67조(소득처분)의 규정에 의하여 대표자에게 귀속되는 것으로 보는 상여에 대한 조세는 원천징수된 것에 한한다.

 

             종래 회사정리절차 개시 후에 세무관서에서 법인세법 제67조, 법인세법 시행령 제106조 제1항 제1호에 따라 과거의 대표자에 대한 상여처분을 하여 소득금액 변동 통지를 하고서 정리회사가 대표자로부터 근로소득세를 원천징수하지 아니하였음에도 불구하고 정리회사가 원천징수의무자라는 이유로 정리회사에 대하여 소득세 부과처분을 하는 경우가 있었는데, 이 때 부과되는 소득세의 원천징수의무는 국세기본법 제21조 제2항, 제22조, 소득세법 제135조 제4항, 소득세법 시행령 제192조 제2항에 의하여 소득금액변동통지를 받은 날에 성립·확정되므로 정리절차 개시 전에 납부 기한이 도래하지 아니한 것에 해당한다고 볼 수밖에 없었고, 따라서 회사정리법 제208조 제9호에 의하여 공익채권으로 취급되었다. 그 결과 인가된 정리계획을 수행하던 정리회사가 예상하지 못했던 거액의 공익채무의 부담을 지게 되어 정리회사의 재건에 심각한 지장을 초래하는 경우가 있었다.

 

         그러나 법에서는 이와 같이 법인세법 제67조에 의한 소득처분으로 대표자에게 귀속된 것으로 보는 상여에 대한 조세는 채무자에 의하여 <실제로 원천징수된 것>에 한정하여 <공익채권>으로 규정함으로써 채무자의 재건을 도모하고 있다.

 

             다만, 법인세법 제67조에 의하여 대표자에 대한 상여처분으로 인한 조세 중 <원천징수되지 아니한 것>이 회생절차상 어떤 지위를 갖는지 여부에 관하여는 논란이 있을 수 있다. 즉 구 판례는 「조세채권이 공익채권 또는 회생채권 중 어느 것에 해당하는지 여부를 법률이 정한 과세요건의 충족시기를 기준으로 판별 하면서(대법원 2002. 9.  4. 선고 2001두7268 판결 등 ), 소득처분으로 인한 조세는 과세관청이 소득처분을 하는 때에 지급이 있었던 것으로 보아 그 시점에서 조세채권이 성립한다」고 보아왔다(대법원 2006. 4. 20. 선고 2002두1878 전원합의체 판결).

 

             그러나 ① 이러한 조세채권은 법 제179조 제1항 제9호 가.목(Ü회생절차개시 당시 아직 납부기한이 도래하지 아니한 원천징수하는 조세. 다만 법인세법 제67조(소득처분)의 규정에 의하여 대표자에게 귀속되는 것으로 보는 상여에 대한 조세는 원천징수된 것에 한한다.)에도 해당하지 아니하여 공익채권이 아님은 분명하고,

             ② 또 회생절차 개시 후에 성립된 것이어서 법 제118조 제1호(Ü 에 의해서는 회생채권이 되지 아니하므로

             ③ 법 제181조 소정의 개시 후 기타채권에 해당하는 것이 아닌가 하는 의문이 있을 수 있다.

 

             그러나 i) 법 제179조 제1항 제9호 가.목 단서의 입법취지가 회생절차 개시 전에 있던 인정상여 소득처분의 원인행위(예컨대 대표이사의 횡령행위나 장부에 기재되지 아니한 자회사에 대한 자금지원 행위)를 이유로 회생절차 개시 후에 인정상여 소득처분을 하여 부과하는 조세를 공익채권으로 취급하는 것은 채무자의 회생을 저해하고 개시 전에 그 실질적인 원인행위가 있었던 조세채권을 지나치게 우월하게 취급하는 것이라는 비판을 고려하여 이를 시정하기 위한 것이었다는 점, ii) 만일 이러한 조세를 개시 후 기타채권으로 보는 경우에는 법 제181조에 의하여 공익채권·회생담보권 및 회생채권 등에 대한 변제가 완료되기 이전에는 변제를 받을 수 없는 결과가 되는데, 이는 회생절차 밖에서 일반 채권에 비하여 우월적 지위가 인정된 조세를 회생절차 내에서 거꾸로 불리하게 차별하는 것이어서 부당하다는 점 등을 고려하면, 이러한 조세를 개시 후 기타채권으로 볼 수는 없고 회생채권으로 보아야 할 것이다. 이와 같이 해석하면 소득처분으로 인한 조세는 아래와 표와 같이 보아야 할 것이다. 

 

소득처분 근거행위	소득처분 시기	납부 기한	원천징수	성질	비고
개시 전	개시 전	개시 당시 도래		회생채권
개시 전	개시 전	개시 당시 미도래	징수완료	공익채권	법 제179조 제1항 제9호 가.목 본문
			미징수	회생채권
개시 전	개시 후	개시 당시 미도래	징수완료	공익채권	법 제 179조 제1항 제9호 가.목 본문
			미징수	회생채권
개시 후	개시 후	개시 당시 미도래		공익채권	법 제179조 제1항 제5호

 

 

(2) 대상판례의 태도

 

             통합도산법이 적용된 사안에서의 대상판례에 의하면, 회생계획인가결정 이후 전 대표이사의 횡령행위로 인하여 과세관청이 대표자인정상여에 대한 소득금액변통통지를 고지할 경우, 이에 따른 원천징수의무는 회생절차개시결정 이후에 조세채무가 성립된 것으로 보아야 하므로 결국 <공익채권>이 되어 회사가 위 고지액을 전액 납부하여야 할 것입니다.

 

<대법원 2013.02.28 선고 2012두23365 판결>

「조세채권이 구 채무자회생 및 파산에 관한 법률(2009. 10. 21. 법률 제9804호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘채무자회생법’이라 한다.) 제118조 소정의 ‘회생절차개시 전의 원인으로 생긴 재산상의 청구권’으로서 회생채권에 해당하는지 여부는 회생절차개시결정 전에 법률에 정한 과세요건이 충족되어 그 조세채권이 성립되었는지 여부를 기준으로 하여 정해지는 것인데, 과세관청이 법인의 사외유출금에 대하여 대표자 상여로 소득처분을 하고 소득금액변동통지를 하는 경우 그에 따른 원천징수분 근로소득세의 납세의무는 소득금액변동통지서가 송달된 때에 성립함과 동시에 확정되므로, 소득금액변동통지서가 당해 법인에 대한 회생절차개시 후에 송달되었다면 그 원천징수분 근로소득세 채권은 회생절차개시 후의 원인으로 생긴 것으로서 채무자회생법상의 회생채권에 해당하지 않는다고 할 것이다(대법원 2010. 1. 28. 선고, 2007두20959 판결 등 참조). 원심판결 이유에 의하면, 이 사건 회사의 대표이사 가지급금 채권이 사외로 유출되었음을 이유로 한 이 사건 소득금액변동통지가 이 사건 회사에 대한 회생절차개시결정 후에 이루어진 사실을 알 수 있는바, 이러한 사실을 위 법리에 비추어 보면 그에 따른 이 사건 원천징수분 근로소득세 채권은 회생채권에 해당하지 않는다고 할 것이다.」

 

 

 

4. 검토 및 대상판례의 부당성

 

             대상판례의 문제점은 아래와 같습니다.

 

             ¡ 공익채권이 되는 원천징수하는 조세에 대하여 구 회사정리법과 통합도산법에서는 명백히 달리 규정하고 있음에도 불구하고 대상판례는 구 회사정리법이 적용되는 구 판례를 그대로 원용하였음.

 

             ¡ 그러나 대상판례의 위 판시사항은 서로 다른 문구를 같게 해석한 결과로 귀결되므로 명백히 법 해석의 한계를 넘은 것임.

 

             ¡ 또한 대상판례는 통합도산법 제179조 제1항 제9호 가.목 단서의 입법취지를 전혀 고려하지 않았음.

 

             ¡ 나아가 회생계획에 구속되지 않는 공익채권을 규정하고 있는 통합도산법 제179조는 제한적ž열거적 규정이므로 엄격하게 해석하여야 함에도 대상판례의 판시사항은 엄격해석의 테두리를 벗어나는 해석임.

 

             다만, 대상판례가 전원합의체판결로 번복되기 이전에는 전심단계인 조세심판원 등에서는 청구인용결정을 받기가 어려울 것으로 예상되는바, 그렇다면 결국 전심절차를 거친 후 행정소송을 통하여 대상판례의 법리적 문제점을 주장함으로써 결국 전원합의체판결을 통하여 권리구제를 받아야 할 것으로 판단됩니다

 

 

 

II. 법인의 대표이사 등의 횡령금원의 사외유출 여부 관련

 

           법인의 실질적 경영자인 대표이사 등이 매출누락이나 가공손금 등을 통해 법인의 자금을 횡령한 경우, 그 횡령금 상당액을 익금산입하여 법인세를 부과하는 것은 당연하나, 횡령 그 자체로 횡령액 상당액이 사외유출되어 대표자에게 귀속되었다고 보아 대표자 인정상여로 소득처분하여 법인에게 근로소득세 원천징수의무를 지울 것인지, 아니면 법인이 대표자(횡령자)에 대하여 손해배상청구권을 보유하고 있는 이상 횡령금 상당의 자산이 사외유출된 것이 아니라 사내에 유보된 것으로 볼 것인지가 문제됩니다.

 

           이와 관련하여 판례는 「법인의 실질적 경영자인 대표이사 등이 법인의 자금을 유용하는 행위는 특별한 사정이 없는 한 애당초 회수를 전제로 하여 이루어진 것이 아니어서 그 금액에 대한 지출 자체로서 이미 사외유출에 해당한다고 할 것이다(대법원 1999. 12. 24. 선고 98두7350 판결, 대법원 2001. 9. 14. 선고 99두3324 판결 등 참조). 여기서 그 유용 당시부터 회수를 전제하지 않은 것으로 볼 수 없는 특별한 사정에 대하여는 횡령의 주체인 대표이사 등의 법인 내에서의 실질적인 지위 및 법인에 대한 지배 정도, 횡령행위에 이르게 된 경위 및 횡령 이후의 법인의 조치 등을 통하여 그 대표이사 등의 의사를 법인의 의사와 동일시하거나 대표이사 등과 법인의 경제적 이해관계가 사실상 일치하는 것으로 보기 어려운 경우인지 여부 등 제반 사정을 종합하여 개별적∙구체적으로 판단하여야 하며, 이러한 특별한 사정은 이를 주장하는 법인이 입증하여야 한다.」고 판시하였습니다(대법원 2008. 11. 13. 선고 2007두23323 판결).

 

           따라서 횡령금 상당액의 사외유출 여부가 다투어지는 경우에는 위와 같은 사정 등을 중심으로 심리할 필요가 있는데, 구체적으로 소액주주의 지분율이 높은 상장회사의 경우(또는 비상장회사라 하더라도 소액주주의 지분율이 높은 경우)에는 법인의 실질적 경영자인 대표이사 등이 법인의 자금을 유용하더라도 일반적으로 그 대표이사 등의 의사를 법인의 의사와 동일시하거나 대표이사 등과 법인의 경제적 이해관계가 사실상 일치하는 것으로 보기 어려울 것으로 보이므로, 이 경우에는 사실상 횡령금원에 대한 회수노력의 유무에 따라 해당 법인의 원천징수의무 부담 여부가 결정될 것으로 보입니다.

 

 

이상으로 이 글을 마치면서, 여러분들이 땀과 눈물로 일구어 온 기업들이 재정난으로 파산위기에 처해 있을 때, 과세관청으로부터 부당하게 과세처분을 받았을 때, 회사를 둘러싼 각종 법적 분쟁이 발생하였을 때, 공인회계사 겸 서울중앙지방법원 법인파산관재인인 본 변호사는 법인회생(법정관리), 법인파산, 조세법, 회사법 변호사로서 고객만족을 위한 법률서비스를 제공하고 있으니, 언제든지 임종엽 변호사를 찾아주시기 바랍니다. 감사합니다. TEL: 02 – 532 – 3930